Como não há leis específicas para a solução dos conflitos entre o fisco e o contribuinte, o processo judicial tributário regula-se pelo Código de Processo Civil, salvo no que diz respeito à execução fiscal e à cautelar fiscal.
O processo de conhecimento, em matéria tributária, é sempre de iniciativa do contribuinte, porque a decisão, no processo administrativo, é sempre do fisco, inexistindo, assim, razão para que este provoque o controle judicial da legalidade de tais decisões.
Estabelece a Constituição que “a lei não excluirá da apreciação do Poder Judiciário lesão ou ameaça a direito” (art. 5º, XXXV). Tem-se, pois, no Direito brasileiro, a inafastabilidade do controle judicial. Qualquer lei que, direta ou indiretamente, exclua a apreciação do Poder Judiciário relativamente a qualquer lesão, ou ameaça a direito, será inconstitucional.
O objetivo genérico do processo judicial é a aplicação do Direito. Inobservada a norma por seus destinatários, ao Poder Judiciário cumpre aplicá-la, assegurando a estes a prevalência daquela.
O processo de conhecimento tem por fim a composição de um litígio. Instaura-se, portanto, diante de uma controvérsia sobre o direito material. Questiona-se a ocorrência de fatos, ou o significado destes, e o Juiz é chamado a dizer o Direito. Para tanto toma conhecimento dos fatos e do significado que lhes atribuem o autor e o réu. E a final o Juiz diz quem tem razão. Soluciona o litígio, interpretando e a final aplicando a norma cabível.
No processo de execução não ocorre a composição de litígio, porque este não existiu ou já foi composto em precedente processo de conhecimento.
No processo cautelar também não se coloca para o Juiz um conflito para ser resolvido. Pede-se uma providência para a preservação de um direito que está sendo ou vai ser questionado, mas poderá perecer se aquela providência não for adotada. Ou, então, para preservar uma situação de fato que permite a efetivação de uma das providências para fazer valer um direito.
Denomina-se execução fiscal a ação de que dispõe a Fazenda Pública para a cobrança de seus créditos, sejam tributários ou não, desde que inscritos como Dívida Ativa.
A matéria é regulada pela Lei n.º 6.830/80, que afastou a aplicação dos dispositivos do Código de Processo Civil concernentes ao processo de execução, em face dos quais restou revogado o Decreto n.º 960/38.
A certidão da inscrição de crédito da Fazenda Pública como Dívida Ativa é o título executivo extrajudicial de que necessita a exeqüente para a propositura da execução. Nesta, portanto, a exeqüente não pede ao Juiz que decida sobre o seu direito de crédito. Pede simplesmente sejam adotadas providências para tornar efetivo o seu crédito, isto é, providências para compelir o devedor a pagamento.
O objeto da execução fiscal, assim, não é a constituição nem a declaração do direito, mas a efetivação deste, que se presume, por força de lei, líquido e certo.
Tal presunção é relativa e pode, portanto, ser afastada por prova a cargo do executado.
Citado, o executado terá o prazo de cinco dias para pagar ou garantir o Juízo, mediante fiança bancária ou depósito, ou indicar bens à penhora. Findo aquele prazo será feita a penhora de qualquer bem do executado, exceto daqueles que a lei declara absolutamente impenhoráveis.
Poderá, então, o executado interpor embargos, processo através do qual exercitará o seu direito de defesa.
É de grande importância esclarecer que o Juiz, ao acolher os embargos, se o faz apenas em parte, não poderá fazer um lançamento tributário em substituição àquele feito pela autoridade competente, que considerou incorreto. Assim, não poderá determinar o prosseguimento da execução pela diferença que considere devida.
Admite-se, porém, nos casos em que a cobrança diga respeito a parcelas autônomas, como acontece, por exemplo, na cobrança de imposto de renda de diferentes exercícios financeiros, prossiga a execução pela parcela autônoma, considerada devida.
A cautelar fiscal tem por fim tornar indisponíveis os bens de contribuinte. Foi instituída pela Lei n.º 8.397/92, sendo cabível, nas hipóteses indicadas pela lei, antes da execução fiscal ou no curso desta.
Entre as várias hipóteses de cabimento da cautelar fiscal, elencadas pela lei, merece destaque e seria, aliás, suficiente, quando o contribuinte, notificado pela Fazenda Pública para que proceda ao recolhimento de crédito fiscal vencido, deixa de pagá-lo no prazo legal, salvo se garantida a instância em processo administrativo ou judicial.
A cautelar fiscal somente pode ser intentada contra sujeito passivo de crédito tributário ou não tributário, regularmente constituído em procedimento administrativo. Em tal situação, com o crédito regularmente constituído, pode a Fazenda Pública credora promover a execução fiscal e, assim, conseguir a penhora dos bens. O pedido de cautelar, portanto, é procedimento inútil, que nada acrescenta como garantia do Tesouro Público. A não ser que se pretenda o deferimento de medida cautelar sem que exista crédito devidamente constituído, o que seria absurdo.
Com o trânsito em julgado de sentença favorável ao contribuinte proferida em ação anulatória de lançamento tributário ou em ação declaratória, pode a Fazenda Pública promover ação rescisória se ocorrer uma das hipóteses de cabimento desta, para a desconstituição do julgado que lhe tenha sido desfavorável.
Tratando-se de rescisória de acórdão proferido em ação anulatória de lançamento tributário, quando julgada procedente tem-se restabelecido o lançamento – e, assim, o crédito por ele constituído, que deverá ser cobrado mediante ação de execução fiscal, desde que não consumada a prescrição.
Tratando-se de rescisória de acórdão proferido em ação declaratória, quando julgada procedente coloca-se a questão de saber se a Fazenda Pública havia feito, ou não, o lançamento tributário. Se não havia lançado e já decorreu o prazo de decadência, a rescisória teria sido inútil, pois já não será possível a constituição do crédito tributário. Se já havia a Fazenda Pública lançado e não promovera a cobrança por estar impedido de fazê-lo pelo julgado agora rescindido, poderá promover a execução fiscal.
Em nenhuma hipótese, porém, admite-se a execução do acórdão proferido na ação rescisória como forma de execução fiscal.
A ação anulatória de lançamento tributário recebeu essa denominação da doutrina em razão de ser objeto específico, que é o anulamento do procedimento administrativo de lançamento.
É possível, ainda, a propositura da ação contra a Fazenda Pública para anular um ato praticado no procedimento de lançamento, como, por exemplo, o indeferimento do pedido de diligências naquele procedimento, embora nesses casos também seja possível a impetração de mandado de segurança.
A ação declaratória é concernente ao processo de conhecimento e segue o procedimento ordinário. É, portanto, também uma ação ordinária. Distingue-se da ação anulatória em razão do pedido. Naquela, pede-se o anulamento do procedimento administrativo de constituição do crédito tributário. Nesta, pede-se apenas a declaração da existência, da inexistência ou do modo de ser de uma relação jurídica.
Enquanto na ação anulatória de lançamento o Juiz afirma ou nega a relação jurídica apenas como fundamento da decisão, na ação declaratória a afirmação da existência ou da inexistência da relação jurídica constitui a própria decisão. Isto quer dizer que, na declaratória, a coisa julgada alcança o futuro, nas relações jurídicas continuativas.
Nos termos do artigo 164 do Código Tributário Nacional, a importância do crédito tributário pode ser consignada judicialmente nos casos de: a) recusa de recebimento, ou subordinação deste ao pagamento de outro tributo ou de penalidade, ou ao cumprimento de obrigação acessória; b) subordinação do recebimento ao cumprimento de exigências administrativas sem fundamento legal; c) exigência, por mais de uma pessoa jurídica de direito público, de tributo idêntico sobre o mesmo fato gerador.
A ação de repetição de indébito de procedimento ordinário e caracteriza-se por eu objeto específico. Nela o autor pede seja a Fazenda Pública condenada a restituir tributo pago indevidamente.
Nos termos do artigo 165 do Código Tributário Nacional, é cabível a ação de repetição nos casos de: a) cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido; b) erro na identificação do sujeito passivo; c) reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória.
O artigo 166 do Código Tributário Nacional estabelece que a restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-lo.
O direito de pleitear a restituição extingue-se em cinco anos, contados da data da extinção do crédito tributário, nos casos de pagamento indevido sem que tenha havido questionamento. Ou da data e que se tornar definitiva a decisão administrativa, ou passar em julgado a decisão judicial, que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória em face da qual o pagamento foi efetuado.
É relevante salientar que, em se tratando de lançamento por homologação, o pagamento não extingue desde logo o crédito tributário. Tal extinção fica a depender da homologação do lançamento, e só a partir daí é que começa o prazo extintivo do direito à repetição.
Por outro lado, se o pedido de restituição tiver como fundamento a inconstitucionalidade da lei que institui ou aumentou o tributo, o prazo extintivo do direito à repetição somente começa na data em que é publicada a decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal que declara a inconstitucionalidade.
Destacam-se, também, como ações que podem questionar matéria tributária: o mandado de segurança; a ação direta de inconstitucionalidade; a ação declaratória de constitucionalidade; a ação popular e ação civil pública.
O processo de conhecimento, em matéria tributária, é sempre de iniciativa do contribuinte, porque a decisão, no processo administrativo, é sempre do fisco, inexistindo, assim, razão para que este provoque o controle judicial da legalidade de tais decisões.
Estabelece a Constituição que “a lei não excluirá da apreciação do Poder Judiciário lesão ou ameaça a direito” (art. 5º, XXXV). Tem-se, pois, no Direito brasileiro, a inafastabilidade do controle judicial. Qualquer lei que, direta ou indiretamente, exclua a apreciação do Poder Judiciário relativamente a qualquer lesão, ou ameaça a direito, será inconstitucional.
O objetivo genérico do processo judicial é a aplicação do Direito. Inobservada a norma por seus destinatários, ao Poder Judiciário cumpre aplicá-la, assegurando a estes a prevalência daquela.
O processo de conhecimento tem por fim a composição de um litígio. Instaura-se, portanto, diante de uma controvérsia sobre o direito material. Questiona-se a ocorrência de fatos, ou o significado destes, e o Juiz é chamado a dizer o Direito. Para tanto toma conhecimento dos fatos e do significado que lhes atribuem o autor e o réu. E a final o Juiz diz quem tem razão. Soluciona o litígio, interpretando e a final aplicando a norma cabível.
No processo de execução não ocorre a composição de litígio, porque este não existiu ou já foi composto em precedente processo de conhecimento.
No processo cautelar também não se coloca para o Juiz um conflito para ser resolvido. Pede-se uma providência para a preservação de um direito que está sendo ou vai ser questionado, mas poderá perecer se aquela providência não for adotada. Ou, então, para preservar uma situação de fato que permite a efetivação de uma das providências para fazer valer um direito.
Denomina-se execução fiscal a ação de que dispõe a Fazenda Pública para a cobrança de seus créditos, sejam tributários ou não, desde que inscritos como Dívida Ativa.
A matéria é regulada pela Lei n.º 6.830/80, que afastou a aplicação dos dispositivos do Código de Processo Civil concernentes ao processo de execução, em face dos quais restou revogado o Decreto n.º 960/38.
A certidão da inscrição de crédito da Fazenda Pública como Dívida Ativa é o título executivo extrajudicial de que necessita a exeqüente para a propositura da execução. Nesta, portanto, a exeqüente não pede ao Juiz que decida sobre o seu direito de crédito. Pede simplesmente sejam adotadas providências para tornar efetivo o seu crédito, isto é, providências para compelir o devedor a pagamento.
O objeto da execução fiscal, assim, não é a constituição nem a declaração do direito, mas a efetivação deste, que se presume, por força de lei, líquido e certo.
Tal presunção é relativa e pode, portanto, ser afastada por prova a cargo do executado.
Citado, o executado terá o prazo de cinco dias para pagar ou garantir o Juízo, mediante fiança bancária ou depósito, ou indicar bens à penhora. Findo aquele prazo será feita a penhora de qualquer bem do executado, exceto daqueles que a lei declara absolutamente impenhoráveis.
Poderá, então, o executado interpor embargos, processo através do qual exercitará o seu direito de defesa.
É de grande importância esclarecer que o Juiz, ao acolher os embargos, se o faz apenas em parte, não poderá fazer um lançamento tributário em substituição àquele feito pela autoridade competente, que considerou incorreto. Assim, não poderá determinar o prosseguimento da execução pela diferença que considere devida.
Admite-se, porém, nos casos em que a cobrança diga respeito a parcelas autônomas, como acontece, por exemplo, na cobrança de imposto de renda de diferentes exercícios financeiros, prossiga a execução pela parcela autônoma, considerada devida.
A cautelar fiscal tem por fim tornar indisponíveis os bens de contribuinte. Foi instituída pela Lei n.º 8.397/92, sendo cabível, nas hipóteses indicadas pela lei, antes da execução fiscal ou no curso desta.
Entre as várias hipóteses de cabimento da cautelar fiscal, elencadas pela lei, merece destaque e seria, aliás, suficiente, quando o contribuinte, notificado pela Fazenda Pública para que proceda ao recolhimento de crédito fiscal vencido, deixa de pagá-lo no prazo legal, salvo se garantida a instância em processo administrativo ou judicial.
A cautelar fiscal somente pode ser intentada contra sujeito passivo de crédito tributário ou não tributário, regularmente constituído em procedimento administrativo. Em tal situação, com o crédito regularmente constituído, pode a Fazenda Pública credora promover a execução fiscal e, assim, conseguir a penhora dos bens. O pedido de cautelar, portanto, é procedimento inútil, que nada acrescenta como garantia do Tesouro Público. A não ser que se pretenda o deferimento de medida cautelar sem que exista crédito devidamente constituído, o que seria absurdo.
Com o trânsito em julgado de sentença favorável ao contribuinte proferida em ação anulatória de lançamento tributário ou em ação declaratória, pode a Fazenda Pública promover ação rescisória se ocorrer uma das hipóteses de cabimento desta, para a desconstituição do julgado que lhe tenha sido desfavorável.
Tratando-se de rescisória de acórdão proferido em ação anulatória de lançamento tributário, quando julgada procedente tem-se restabelecido o lançamento – e, assim, o crédito por ele constituído, que deverá ser cobrado mediante ação de execução fiscal, desde que não consumada a prescrição.
Tratando-se de rescisória de acórdão proferido em ação declaratória, quando julgada procedente coloca-se a questão de saber se a Fazenda Pública havia feito, ou não, o lançamento tributário. Se não havia lançado e já decorreu o prazo de decadência, a rescisória teria sido inútil, pois já não será possível a constituição do crédito tributário. Se já havia a Fazenda Pública lançado e não promovera a cobrança por estar impedido de fazê-lo pelo julgado agora rescindido, poderá promover a execução fiscal.
Em nenhuma hipótese, porém, admite-se a execução do acórdão proferido na ação rescisória como forma de execução fiscal.
A ação anulatória de lançamento tributário recebeu essa denominação da doutrina em razão de ser objeto específico, que é o anulamento do procedimento administrativo de lançamento.
É possível, ainda, a propositura da ação contra a Fazenda Pública para anular um ato praticado no procedimento de lançamento, como, por exemplo, o indeferimento do pedido de diligências naquele procedimento, embora nesses casos também seja possível a impetração de mandado de segurança.
A ação declaratória é concernente ao processo de conhecimento e segue o procedimento ordinário. É, portanto, também uma ação ordinária. Distingue-se da ação anulatória em razão do pedido. Naquela, pede-se o anulamento do procedimento administrativo de constituição do crédito tributário. Nesta, pede-se apenas a declaração da existência, da inexistência ou do modo de ser de uma relação jurídica.
Enquanto na ação anulatória de lançamento o Juiz afirma ou nega a relação jurídica apenas como fundamento da decisão, na ação declaratória a afirmação da existência ou da inexistência da relação jurídica constitui a própria decisão. Isto quer dizer que, na declaratória, a coisa julgada alcança o futuro, nas relações jurídicas continuativas.
Nos termos do artigo 164 do Código Tributário Nacional, a importância do crédito tributário pode ser consignada judicialmente nos casos de: a) recusa de recebimento, ou subordinação deste ao pagamento de outro tributo ou de penalidade, ou ao cumprimento de obrigação acessória; b) subordinação do recebimento ao cumprimento de exigências administrativas sem fundamento legal; c) exigência, por mais de uma pessoa jurídica de direito público, de tributo idêntico sobre o mesmo fato gerador.
A ação de repetição de indébito de procedimento ordinário e caracteriza-se por eu objeto específico. Nela o autor pede seja a Fazenda Pública condenada a restituir tributo pago indevidamente.
Nos termos do artigo 165 do Código Tributário Nacional, é cabível a ação de repetição nos casos de: a) cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido; b) erro na identificação do sujeito passivo; c) reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória.
O artigo 166 do Código Tributário Nacional estabelece que a restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-lo.
O direito de pleitear a restituição extingue-se em cinco anos, contados da data da extinção do crédito tributário, nos casos de pagamento indevido sem que tenha havido questionamento. Ou da data e que se tornar definitiva a decisão administrativa, ou passar em julgado a decisão judicial, que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória em face da qual o pagamento foi efetuado.
É relevante salientar que, em se tratando de lançamento por homologação, o pagamento não extingue desde logo o crédito tributário. Tal extinção fica a depender da homologação do lançamento, e só a partir daí é que começa o prazo extintivo do direito à repetição.
Por outro lado, se o pedido de restituição tiver como fundamento a inconstitucionalidade da lei que institui ou aumentou o tributo, o prazo extintivo do direito à repetição somente começa na data em que é publicada a decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal que declara a inconstitucionalidade.
Destacam-se, também, como ações que podem questionar matéria tributária: o mandado de segurança; a ação direta de inconstitucionalidade; a ação declaratória de constitucionalidade; a ação popular e ação civil pública.
Fonte: Curso de Direito Tributário. Hugo de Brito Machado.
